《增值税暂行条例》规定,农业生产者销售自产农产品免缴增值税,购进免税农产品准予按买价(含农业特产税)依10%的扣除率抵扣进项税?!恫普?、国家税务总局关于提高农产品进项抵扣率的通知》规定,从2002年1月1日起,免税农产品的扣除率提高到13%?!豆宜拔褡芫止赜谂┗止け嘀闹裰坪椭衩⑻倭骶哒魇赵鲋邓拔侍獾呐础饭娑?,对农民个人按照竹器企业提供样品规格,自产或竹芒藤柳混合坯具的,属于自产农业初级产品,应免征销售环节的增值税。收购坯具的竹器企业,可以凭开具的农产品收购凭证计算进项税抵扣。
上述优惠政策对鼓励农业发展、农民增收,提高农产品附加值有积极作用。而利用优惠政策开展税收筹划,可节省税收成本,增加经济效益。例如,某竹器加工企业为增值税一般纳税人,主要生产竹制模板等,生产原料主要是收购原竹、原竹加工成的篾条、已编织成网状的初级竹制产品。以下是三个税收筹划方案。
方案一企业收购原竹,自行加工成竹制坯具。假设企业收购原竹6.8万元,运输费2600元,支付车间工人工资7800元,电费1200元,原材料正常损耗率为5%,则当期可抵扣的进项税=68000×13%+2600×7%+1200/1.17×17%=9196.36元;原材料成本=(68000-68000×13%)+(2600-2600×7%)+7800+(1200-1200/1.17×17%)=70403.64元。按相关政策规定,企业向农民收购农产品,收购发票开具必须真实、准确,还需提供林业部门的放行证、出售农户的身份证、农户居住的村委会(村小组)证明等。
《国家税务总局关于印发增值税问题解答(之一)的通知》规定,对增值税一般纳税人购进免税农产品所使用的收购凭证,各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局应严格管理。对收购凭证的发放、使用、保管,由省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局作出统一的规定。增值税一般纳税人购进免税农产品应使用税务机关批准的收购凭证,对其使用未经税务机关批准的收购凭证,以及不按税务机关的要求使用、保管收购凭证的,其收购的农产品不得计算进项税额抵扣?!豆宜拔褡芫止赜诩忧颗┎吩鲋邓暗挚酃芾碛泄匚侍獾耐ㄖ方徊矫魅?,应加强对增值税专用收购凭证真实性的审核,强化评估,严格稽查,有偷骗税问题的,应依法严肃查处。
方案二企业收购原竹,委托加工成竹具。如果企业将收购的原竹委托给农民或其他企业(小规模纳税人)代为加工成竹制坯具,同上例资料,如果企业支付的工资、费支出总额、委托加工费9000元,委托加工费取得税务机关代开的增值税专用发票,则当期可抵扣的进项税=68000×13%+2600×7%+(9000/1.06×6%)=9531.43元;原材料成本=(68000-68000×13%)+(9000-9000/1.06×6%)+(2600-2600×7%)=70068.57元;受托加工企业应纳增值税=9000/1.06×6%=509.43元。如果受托加工企业的增值税要由委托方承担,则委托方应增加税收负担509.43元,相应增加成本509.43元。
方案三采取“公司+农户”方式,企业与农户构成松散性联合体,公司向农户提供资金、样品、规格等,与农户签订劳动合同,农户作为公司员工,按公司要求收购原竹或加工成篾条、编织成网状的初级竹制产品,等于企业自行收购农产品。假设企业收购价(包括员工工资、电费支出等)为7.7万元,运费为2600元。则,企业当期可抵扣的进项税=77000×13%+2600×7%=10192元;原材料成本=(77000-77000×13%)+(2600-2600×7%)=69408元。
上述三个方案,在原材料成本方面,方案一大于方案二大于方案三;进项税金抵扣方面,方案一小于方案二小于方案三。显而易见,方案三在成本最低的同时,可抵扣的进项税最多。原因是,方案三企业收购的坯具中包含初加工的增值额(人工、电费等),并按含税价抵扣了进项税;方案二一般纳税人受税率限制,企业支付的委托加工费只能取得代开专用发票,加工费按6%征收率抵扣进项税;方案一由于企业自行加工,人工费等构成增值税计税对象,进项抵扣最小,成本最大。